Камеральная проверка: порядок досудебного обжалования

Камеральная налоговая проверка (далее — КНП) – самый распространенный вид налогового контроля. ФНС сплошным образом проверяет все представленные налоговые декларации, расчеты.

По итогам 2024 года ФНС проведено более 54 млн КНП, по 2,5 млн проверок выявлены нарушения, это примерно в каждой 20-й КНП. Средняя сумма доначисления составляет ≈ 54 000 руб.

Огромный объем КНП обрабатывается автоматизированными средствами, последующая перепроверка зачастую проводится поверхностно. В результате возникают частые ошибки, необоснованные доначисления из-за технических сбоев и т.д.

В случае, если у ФНС возникли вопросы, важно своевременно их снимать, чтобы избежать доначисления налогов, штрафов, пени, судебных разбирательств.

Обжаловать в суд сразу не получится. Досудебное обжалование КНП — обязательный этап перед обращением в суд.

Как правильно обжаловать результаты КНП в досудебном порядке, расскажем в этой статье.

Что такое досудебное обжалование результатов камеральной проверки

Досудебное обжалование результатов КНП (апелляционное обжалование) — это обжалование решения ФНС по КНП о привлечении к налоговой ответственности в вышестоящий налоговый орган (УФНС по субъекту РФ).

Оформление результатов КНП

Нарушения не выявлены — результаты проверки никак не оформляются, составление акта, иного документа законом не предусмотрено. Декларация / расчет налогоплательщика считаются принятыми.

Нарушения выявлены (ошибки, противоречия, несоответствия в документах и т.д.), составляется:

1. Акт КНП – промежуточный документ, фиксирующий нарушения. Не является окончательным результатом проверки, не обжалуется. Налогоплательщик может подать возражения на акт КНП.

2. Решение по результатам КНП:

• о привлечении к налоговой ответственности (доначисление налога, пени, штрафа). Возникает право на досудебное обжалование в вышестоящую ФНС;
• об отказе в привлечении к налоговой ответственности. КНП завершается в пользу налогоплательщика.

Как подать возражение на акт КНП

Алгоритм обжалования: пошаговая инструкция

Этап 1. Получение решения по КНП

Решение по КНП должно быть вручено налогоплательщику в течение пяти рабочих дней после вынесения решения (абз. 1 п. 9 ст. 101 НК РФ).

Пример

Решение по КНП вынесено 01.09.2025. Срок на вручение начинается 02.09.2025. Решение должно быть вручено налогоплательщику не позднее 08.09.2025 (выходные дни 06.09, 07.09.2025 не учитываются).

Как определить дату вручения решения (п. 4 ст. 31 НК РФ)

Этап 2. Подготовка возражений / доводов

Включает в себя:

• подготовку позиции со ссылками на нормы права, письма ФНС / Минфина, актуальную судебную практику;

• сбор документов (договоры, акты, переписка с контрагентами, экспертные заключения и т.п.), подтверждающих позицию. Можно предоставлять любые доказательства, подтверждающие отсутствие нарушений (даже если ранее они не предоставлялись, не были предметом изучения ФНС); 

• консультации с профильными специалистами (юристами, налоговыми консультантами).

Этап 3. Подача досудебной жалобы (апелляционной жалобы)

Срок подачи жалобы. В течение месяца с даты вручения решения по КНП (п. 1 ст. 138 НК РФ).

Куда подавать. В свою ИФНС, которая вынесла решение по проверке. В течение трех рабочих дней она передаст жалобу вместе с материалами проверки в вышестоящее УФНС (п. 1 ст. 139.1 НК РФ).

Как подавать. Любым удобным для налогоплательщика способом (очно, почтой, через личный кабинет налогоплательщика, по ТКС).

Форма жалобы. Бумажная или электронная форма.

Бумажная форма

Обязательная форма жалобы законом не установлена. Рекомендуется использовать утвержденную ФНС форму КНД 1110121, чтобы избежать ошибок (Приложение № 1 к Приказу ФНС РФ от 02.09.2024 № ЕД-7-9/693@).

В жалобе указывается (п. 2 ст. 139.2 НК РФ):

• ФИО ИП / наименование, адрес организации, подающих жалобу;
• дата и номер решения ФНС;
• наименование ФНС, которая провела КНП;
• основания, по которым налогоплательщик не согласен с решением ФНС;
• требования лица, подающего жалобу (например, «прошу отменить решение полностью или в части»);
• желаемый способ получения решения по жалобе (на бумажном носителе, в электронной форме ТКС, через личный кабинет налогоплательщика);
• контактные данные заявителя (номера телефонов, факсов, адреса e-mail, контакты представителя и т.д.);
• доверенность представителя (если подписывает не ИП / руководитель организации).

К жалобе прилагаются документы, подтверждающие доводы заявителя.

Электронная форма

Если жалоба подается в электронном виде (по ТКС, через личный кабинет налогоплательщика), она должна быть подписана УКЭП и соответствовать утвержденным требованиям к формату файла — установлены Приложением № 23 к Приказу ФНС РФ от 02.09.2024 № ЕД-7-9/693@). 

Апелляционная жалоба приостановит вступление в силу решения по КНП, то есть начисленные налоги, пени и штрафы не будут взысканы до момента принятия решения по жалобе  (п. 9 ст. 101 НК РФ).

Этап 4. Рассмотрение жалобы ФНС

Срок рассмотрения — в течение месяца со дня получения жалобы. Срок может быть продлен еще на 1 месяц, если заявитель предоставил дополнительные документы, либо вышестоящая ИФНС самостоятельно их запросила (п. 6 ст. 140 НК РФ).

По общему правилу жалоба рассматривается без участия налогоплательщика. ФНС может пригласить налогоплательщика на рассмотрение дела в следующих случаях (ст. 140 НК РФ):

• есть противоречия в материалах, которые передала нижестоящая инспекция;

• есть противоречия между документами, которые подали вы и которые передала нижестоящая инспекция;

• нижестоящая инспекция существенно нарушила процедуру вынесения решения, и теперь вышестоящий орган отменяет решение инспекции и проводит эту процедуру заново.

Решение ФНС направляет в течение трех рабочих дней с даты принятия (п. 6 ст. 140 НК РФ) способом, который был запрошен в жалобе.

Этап 5. Результаты и последствия

Возможные исходы (п. 7 ст. 101 НК РФ):

• полное удовлетворение жалобы, отмена решения ФНС;

• частичное удовлетворение жалобы, отмена решения ФНС;

• отказ в удовлетворении жалобы, решение ФНС оставлено без изменения.

При отказе в удовлетворении жалобы решение ФНС вступает в силу. Подача жалобы в суд возможна в течение трех месяцев с даты получения решения ФНС.

После вступления в силу решения ФНС вправе:

• списать задолженность с ЕНС;

• если денежных средств на ЕНС недостаточно, выставить требование об уплате задолженности. Срок на уплату — 8 рабочих дней;

• если оплата не будет произведена, возможна блокировка банковских счетов на сумму задолженности, арест имущества (п. 13 ст. 46 НК РФ).

Документы и доказательства

Что обязательно приложить к жалобе

• доверенность представителя (если жалобу подает не ИП / руководитель организации);

• документы, подтверждающие направление и получение решения ФНС;

• документы, имеющие значение для дела, которые не были представлены ранее (договоры, счета-фактуры, письма, экспертные заключения и т.д.);

• судебная практика, подтверждающая позицию налогоплательщика. Рекомендуется распечатывать судебные акты (выдержки из судебных актов), ключевые места выделять жирным шрифтом, маркером и т.д.;

• пояснения в ФНС оформляются в произвольной письменной форме в виде отдельного документа либо в тексте самой жалобы.

Частые процессуальные нарушения ФНС

Частые ошибки при обжаловании

Практика и кейсы

Пример успешного досудебного обжалования

Организация подала декларацию по НДС с заявленной суммой налога к возмещению из бюджета. ИФНС провела КНП, вынесла решение об отказе в возмещении НДС и привлечении налогоплательщика к ответственности. Основание: отсутствие должной осмотрительности при выборе контрагентов, неподтверждение реальности хозяйственных операций.

Организация подала жалобу в УФНС по субъекту РФ.  

Основные доводы жалобы:

1. Сделки являются реальными. Приложены договоры, акты выполненных работ, счета-фактуры, переписка с контрагентами и др.

2. Организация проявила должную осмотрительность при выборе контрагента. Предоставлены в УФНС: досье о проверке каждого контрагента по доступным источникам, справки о наличии транспорта, персонала, основных средств у контрагента. 

3. Приведены ссылки на нормы НК РФ, судебную практику.

Результат рассмотрения жалобы. Вышестоящая УФНС оценила материалы проверки и представленные документы, отменила решение нижестоящей ИФНС, признало правомерным возмещение НДС из бюджета.

Пример, когда жалоба отклонена из-за формальной ошибки

Организация направила жалобу на решение ФНС по КНП. Жалобу подписала главный бухгалтер организации. Доверенность на право подписи жалобы приложена не была. 

УФНС оставила жалобу без рассмотрения в связи с отсутствием подтверждения полномочий у лица, направившего жалобу. Решение ИФНС вступило в силу, было получено требование об уплате задолженности.

Ключевые тенденции при досудебном / судебном обжаловании решений ФНС

Шансы на успешное обжалование решения ФНС увеличивает активное участие налогоплательщика на всех этапах проверки, обжалования — предоставление возражений на акт проверки, участие в рассмотрении дела в ИФНС, досудебное и судебное обжалование.

Пристальное внимание к процессуальным нарушениям. Судебная практика подтверждает, что несоблюдение налоговыми органами существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки является безусловным основанием для отмены вынесенного решения. 

Максимальное предоставление имеющихся доказательств. Для успешного обжалования решения УФНС / суды требуют от налогоплательщиков активное обоснование своей позиции доказательствами. Простое несогласие с доводами ИФНС работает неэффективно. 

Борьба с фирмами-однодневками и необоснованной налоговой выгодой. УФНС и суды крайне негативно относятся к подобным схемам, основные усилия здесь должны быть направлены на то, чтобы доказать свою благонадежность и непричастность к сомнительным схемам.

Шаблон досудебной жалобы (п. 2 ст. 139.2 НК РФ)

• наименование ИФНС, которая проводила КНП; 

• наименование заявителя, его адрес, ИНН;

• дата и номер решения ИФНС;

• суть обжалуемого решения ФНС, чем нарушены права налогоплательщика;

• доводы и ссылки на нормы НК РФ, письма ФНС и Минфина, судебную практику;

• способ получения ответа на жалобу (на бумажном носителе, через личный кабинет и др.);

• требование лица, подающего жалобу (например, «прошу отменить решение полностью или в части»).

• приложения;

• подпись (собственноручная или УКЭП).

Рекомендуемая форма жалобы — КНД 1110121 (приложение № 1 к Приказу ФНС РФ от 02.09.2024 № ЕД-7-9/693@).