Самое главное событие 2014 года в бухгалтерском учете

Выпуск № 24
Ольга Лапина 15 декабря 2014

На какие изменения при подготовке годовой бухгалтерской отчетности стоит обратить особое внимание? В каком случае отчетность может быть признана созданной с нарушениями?

Ольга Лапина, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса ФНС России, кандидат экономических наук

 

 

 

Что изменилось в отчетном году?

Казалось бы, в 2014 году нормативная база в области бухгалтерского учета практически не претерпела изменений. Официальных событий, изменяющих «фон» работы бухгалтера, всего два:

  • вышло письмо Минфина России от 29.01.2014 № 07-04-18/01 с рекомендациями по аудиту отчетности за 2013 год;
  • вступили в силу имеющие отношение ко многим коммерческим организациям изменения в Законе № 402-ФЗ (здесь и далее ссылаемся на ред. Закона, утв.

Федеральным законом от 21.12.2013 № 357-ФЗ).

Данные акты поставлены в таком порядке неслучайно, именно так очень их часто ранжируют по значимости.

Рекомендации Минфина России в части требований к итогам аудита организаций многие бухгалтеры совершенно обоснованно рассматривают как позиции по проблемным вопросам и практикам бухгалтерского учета, которые финансовое ведомство посчитало актуальными, исходя из запросов и итогов проверок аудиторских организаций в прошлом году. Несмотря на тот факт, что в документе большое внимание действительно отведено описаниям аудиторских процедур, эти рекомендации содержат и много подходов к формированию конкретных показателей бухгалтерской отчетности. На них целесообразно ориентироваться и при составлении отчетности за 2014 год.

В изменениях в Законе № 402-ФЗ, которые начали действовать с 01.01.2014, многие отметили введение обязанности предоставления аудиторского заключения в Росстат по отчетности, которая подлежит обязательному аудиту, но в достаточно лояльном режиме: не позднее 10 рабочих дней после получения аудиторского заключения, зато в течение всего года, следующего за отчетным (п. 4 ст. 18 Закона № 402-ФЗ).

Информация о введении в Закон № 402-ФЗ норм, запрещающих принятие к учету мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета, освещалась в СМИ больше как констатация факта, а не как методологический вопрос. Под мнимыми и притворными объектами в Законе понимаются несуществующие объекты, отраженные в бухгалтерском учете лишь для вида либо вместо другого объекта с целью прикрыть его (п. 2 ст. 10 Закона № 402-ФЗ).

Безусловно, отражать не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе неосуществленные расходы, в общем-то, нельзя было и до внесения таких изменений в Закон о бухгалтерском учете. Именно поэтому многие связали включение этих прямых норм в законодательство с присоединением России к Конвекции по борьбе с подкупом иностранных должностных лиц при осуществлении международных коммерческих сделок. Подобные нормы закрепляются в законодательстве стран, объединяющихся в этом вопросе.

Однако, если проанализировать весь комплекс имеющихся и внесенных в Закон № 402-ФЗ норм, становится понятно, что последствия введения рассматриваемой нормы для российского бухгалтера шире и конкретнее, нежели просто декларирование важных принципов борьбы с коррупцией.

Каковы последствия принятых изменений?

Дело в том, что прямой запрет на регистрацию несуществующих (мнимых и притворных) объектов фактически означает и запрет на отражение в финансовой отчетности несуществующих активов и обязательств. Ведь согласно ст. 1 Закона № 402-ФЗ бухгалтерский учет включает в том числе и составление отчетности.

Специалисты Минфина обращают внимание, что этот запрет имеет отношение не только к случаям недобросовестности организаций или оформляющих факты хозяйственной жизни лиц, но и к повсеместным методологическим ошибкам. Подробнее об этом читайте в интервью с начальником профильного отдела Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности и бухгалтерского учета Минфина России И. Р. Сухаревым (Налоговая политика и практика. 2014. № 11. Нояб.).

В настоящее время это очень важно, поскольку выход новых федеральных стандартов бухучета задерживается. И многие уверены, что ничего менять в устоявшихся правилах учета пока нет необходимости даже в том случае, если Минфин России в рекомендациях по аудиту отчетности за какой-либо (один из последних) год уже высказался за изменение подхода. «Ведь рекомендации аудиторским организациям — это же не нормативный акт. Вот когда будут в стандартах прямые нормы, тогда и будем что-то менять. А пока мы ничего не нарушаем», — так или почти так думает большинство бухгалтеров.

Однако рассматриваемый здесь запрет с 2014 года уже точно позволяет в ряде случаев судить о том, что нарушает бухгалтер, отказываясь следовать рекомендациям Минфина России. Чтобы не быть голословной, приведу пример.

Многих бухгалтеров удивил рекомендованный Минфином России еще в прошлом году подход к отражению в бухгалтерской отчетности организации дебиторской и кредиторской задолженностей по авансам: суммы авансовых платежей как выданных, так и полученных организацией должны представляться в форме баланса без содержащихся в них сумм НДС (письмо Минфина России от 09.01.2013 № 07-02-18/01).

«Но ведь тогда в балансе будет отражена не вся сумма долга», — сказали одни. «В этом случае может не сойтись баланс», — заметили другие. «Кому и зачем все это надо?» — спросили третьи.

В итоге немногочисленные комментарии данной позиции Минфина России свелись к тому, что несоблюдение этой прогрессивной для российского бухгалтерского учета рекомендации не сильно повлияет на показатели отчетности, но так ли это на самом деле?

Рассмотрим на примере

Давайте проанализируем ситуацию, которая складывается у организации-продавца.

В декабре 2014 года организация получила аванс под поставку продукции в сумме 118 000 рублей, в том числе НДС — 18 000 рублей (Д51 – К62/аванс — 118 000 рублей). Продукция, под отгрузку которой получен аванс, облагается НДС в общеустановленном порядке.

Как бы мы рассуждали традиционно?

Если организация не отгрузит продукцию, то она должна будет возвратить покупателю всю полученную сумму — 118 000 рублей. Поэтому и в балансе должно числиться именно 118 000 рублей кредиторской задолженности.

Вопрос о возникновении у продавца обязанности по уплате НДС в бюджет по факту получения аванса решался просто: начислялся НДС в корреспонденции со счетом учета расчетов с прочими дебиторами (Д76/НДС – К68/НДС), что отражало право на вычет в будущем при расчетах с бюджетом суммы налога, уплаченного с полученного аванса. Ведь по правилам п. 8 ст. 172 НК РФ организация вправе по факту отгрузки уменьшить налоговые обязательства на суммы НДС, начисленного ранее с аванса под эту поставку.

В балансе, учитывая, что в общем случае зачет между статьями активов и пассивов запрещен (п. 34 ПБУ 4/99), на отчетную дату были отражены следующие суммы:

  • 18 000 рублей в составе активов (возможно, по строке «Прочая дебиторская задолженность»);
  • 118 000 рублей в пассиве как полученные авансы — сумма задолженности перед покупателем по возврату денег в случае неисполнения договора;
  • 18 000 рублей — НДС, исчисленный к уплате в бюджет по полученному авансу. Эта сумма участвовала в формировании сальдо расчетов с бюджетом по данному налогу: или увеличивала итоговую кредиторскую задолженность по налоговым платежам, или уменьшала итоговую дебиторскую задолженность по налогу (в зависимости от сложившегося за отчетный квартал соотношения общей исчисленной с налоговой базы суммы НДС и суммы использованных вычетов).

В чем ошибка традиционного подхода?

Что же в этих привычных рассуждениях стало не так? Зачем Минфин России указывает аудиторским организациям на необходимость  при проведении проверок убедиться, что «при получении организацией оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок… товаров(других отгрузок. — Прим. авт.) кредиторская задолженность отражается в бухгалтерском балансе в оценке за минусом суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате (уплаченной) в бюджет в соответствии с налоговым законодательством».

Одну причину финансовое ведомство прямо указало в рассматриваемом письме. Минфин обратил внимание, что в обычных условиях отчетность организации-продавца формируется исходя из допущения непрерывности деятельности. То есть данные организации-продавца представляются в отчетности исходя из того, что она собирается и дальше заниматься той же деятельностью. Значит, погашение обязательств такой организацией заключается не в возврате всей суммы денежных средств, а в поставке продукции (товаров, выполнении работ, оказании услуг).

Применительно к нашему примеру:

Организация по состоянию на отчетную дату должна отгрузить продукцию на сумму 100 000 рублей. И только потом, при отгрузке, она должна будет начислить на эту стоимость НДС и предъявить его покупателю, чтобы «взять» эту сумму с покупателя и перечислить в бюджет. То есть по состоянию на отчетную дату — после получения аванса и до момента отгрузки — у организации нет обязательств по возврату покупателю суммы НДС (18 000 рублей), связанных с будущей отгрузкой.

Однако не менее важна и другая причина. Согласно правилам исчисления НДС после получения аванса и уплаты с него налога, у организации-продавца реально не возникает  права на уменьшение в будущем  своих налоговых обязательств по НДС. Да, отгрузка будет. Да, по факту отгрузки будет право на вычет суммы НДС, начисленной с полученного аванса. Но ведь возможность использования полагающегося в связи с проведением отгрузки вычета по этой сумме будет сразу же «нивелирована» начислением налоговых обязательств по факту реализации продукции.

Это значит, что на конец отчетного периода, в котором получен аванс, у организации реально нет актива, который бы приносил в будущем экономические выгоды. И если этот актив отражается в отчетности, то ее нельзя признать достоверной. Вернемся к нашему примеру.

Баланс должен продемонстрировать, что на отчетную дату у организации есть немонетарное обязательство, которое «стоит» 100 000 рублей (К62/аванс), и что по мере получения аванса начислена сумма кредитового оборота по счету 68/НДС (определен размер итоговых обязательств по НДС отчетного периода). Это два реальных факта, которые достоверно отражают финансовое состояние организации на отчетную дату.

При этом актив в виде права на вычет НДС в будущем в связи с получением аванса под поставку продукции у организации не появляется. И представление таких сумм в активе баланса нарушает достоверность содержащихся в нем данных, что противоречит требованиям законодательства о бухгалтерском учете.

Подводя итоги

Надеюсь, что теперь рекомендация Минфина России о необходимости отражения без НДС в балансе сумм кредиторской задолженности по отгрузкам, под которые получен аванс, становится понятной и оправданной. Эта рекомендация направлена на исключение случаев отражения в отчетности, как одной из составляющих бухгалтерского учета, несуществующих объектов бухгалтерского учета.

Бухгалтер может спросить: «Так что в регистрах бухгалтерского учета кредиторской задолженности не должно быть сумм НДС? А как же мы будем проводить сверку с кредитором?» Скажу откровенно, это действительно так, что для нас необычно. И поэтому, учитывая наши исторические подходы, а также для сохранения привычных нам учетных процедур, техника ведения бухгалтерского учета полученных авансов может быть разная. Но в любом случае в отчетности кредиторская задолженность по полученным авансам должна быть представлена без НДС.

Если сквозь призму сказанного вы посмотрите и на другие, сами по себе не носящие нормативного характера рекомендации финансового ведомства, то сможете найти еще несколько аналогичных случаев, «мягко» переходящих с 2014 года в прямые противоречия с требованием отражения в бухгалтерской отчетности только реально существующих объектов.

Обзор профессиональной литературы

Книга для тех, кто хочет сделать правильно
ГОДОВОЙ ОТЧЕТ 2014:
правила проверки от О. Г. Лапиной

В книге вы найдете описание не затронутых в данной статье случаев, которые с 2014 года переходят в прямые противоречия с требованием отражения в бухгалтерской отчетности только реально существующих объектов. Там же автор подробно рассматривает возможные подходы в технике учета НДС при получении (перечислении) авансов и другие актуальные вопросы налогообложения в 2014 году.


Поделиться
Не пропусти новые публикации

Подписывайтесь, и мы будем один раз в неделю присылать полезные бизнес-советы, аналитические статьи, истории успеха и провала, интервью, а также мнения экспертов на острые темы

Подписаться
75 просмотров
В избранное
Комментарии Написать свой
Спасибо за ваше мнение!

Читайте также

Загрузить еще
loader
Спасибо за подписку.

Заполните, пожалуйста, все поля.

Предложение, замечание, просьба или вопрос.