В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ в налоговую базу по НДС должна включаться сумма страхового возмещения, полученная по страхованию риска неисполнения обязательств контрагентом. В последнее время применение этой нормы приводит к двойному налогообложению, поскольку с 2006 года налоговая база определяется «по отгрузке».
История вопроса
В пп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ закреплено следующее правило. Если риск неисполнения обязательств контрагентом был застрахован, а затем получено возмещение по этому страхованию, то сумму такого возмещения нужно включить в налоговую базу по НДС.
Эта норма была действительно актуальна до 2006 года. Тогда налогоплательщик мог выбирать: определять ему налоговую базу по НДС «по отгрузке» или «по оплате». И большинство компаний выбирали второй вариант. В этом случае двойного налогообложения не возникало, а включение в налоговую базу сумм страховых возмещений гарантировало, что НДС так или иначе будет уплачен в бюджет.
Сейчас налоговая база определяется при отгрузке товаров (работ, услуг) в силу прямого указания пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, и применение пп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ приводит к повторной уплате косвенного налога, что недопустимо.
Дела судебные
В конституционный суд обратилась компания, которая на тот момент прошла все судебные инстанции. В обращении указывалось, что НДС уже был исчислен при отгрузке и повторное включение полученных от поставщика сумм в налоговую базу приведет к двойному налогообложению.
Суд в целом воспринял доводы налогоплательщика и признал пп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ не соответствующим Конституции в той части, в которой он обязывает повторно начислять НДС с одних и тех же сумм.
Таким образом, после выхода в свет Постановления Конституционного Суда РФ от 01.07.2015 № 19-П норма пп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ осталась работающей только для случаев, когда налоговая база по-прежнему определяется «по оплате». Это происходит при применении п. 5 ст. 170 НК РФ и актуально для определенной категории налогоплательщиков (банков, страховщиков, ПИФ, НПФ и др.). Страхование рисков неплатежа в такой ситуации можно назвать экзотикой, так что фактически положение, признанное неконституционным, перестанет работать полностью.
Добавим, что на отсутствие необходимости повторно начислять НДС указал и Минфин России в письме от 29.04.2015 № 03-07-17/24760.
Вопрос спорный
Однако уже после официального опубликования комментируемого Постановления от 01.07.2015 № 19-П вышло письмо ФНС России от 17.07.2015 № СА-4-7/12693@. В нем представлен обзор судебных актов, вынесенных Верховным судом РФ, для использования в работе. В частности, упомянуто и дело, с которым впоследствии обратилась в Конституционный суд вышеупомянутая компания и в котором была применена норма, признанная неконституционной.
В этом обзоре отмечено следующее. Сумма полученного страхового возмещения в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ подлежит включению в налоговую базу по НДС. А судебные инстанции, отклоняя доводы заявителя, обоснованно пришли к выводу, что данная норма имеет экономическое обоснование и не противоречит положениям п. 3 ст. 3 НК РФ. Толкование этой нормы является безусловным, каких-либо оснований для неприменения спорной нормы не установлено. В связи с этим невключение заявителем в состав налоговой базы по НДС суммы полученного страхового возмещения обоснованно признано налоговым органом противоречащим действующему законодательству РФ.
Означает ли это, что налоговики будут игнорировать позицию Конституционного суда, или письмо в этой части будет отозвано — покажет время.
