Уменьшение налога при ПСН на страховые взносы: разбираем сложные ситуации

Совмещение УСН и ПСН — раздельный учет обязателен 

У ИП, совмещающих ПСН и УСН, основной вопрос — как определить величину взносов, на которые можно уменьшить стоимость патента. Здесь правило таково. Предприниматель, совмещающий УСН и ПСН, вправе уменьшить налог на следующие виды взносов (п. 3.1 ст. 346.21 и п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ):

• страховые взносы за себя — можно уменьшить единый налог по УСН и стоимость патента;
• взносы за наемных работников — можно уменьшить тот налог, который уплачивается по предпринимательской деятельности, в которой эти работники заняты.

ИП на УСН, перешедшие по отдельным видам деятельности на ПСН, должны вести раздельный учет доходов и расходов по разным спецрежимам (п. 8 ст. 346.18 НК РФ). Если разделить расходы невозможно, они распределяются пропорционально долям доходов от каждого спецрежима в общем объеме доходов. При этом доходы и расходы по патентным видам деятельности не учитываются при исчислении УСН (письма Минфина от 12.12.2018 № 03-11-11/90484, от 09.02.2018 № 03-11-11/7882, от 11.08.2017 № 03-11-11/51743, от 10.08.2017 № 03-11-11/51316 и от 03.08.2017 № 03-11-11/49766). Эти же положения применяются в отношении страховых взносов ИП за себя и за работников.

Попробуйте вести раздельный учет при совмещении УСН и ПСН в Контур.Бухгалтерии

Распределение страховых взносов между УСН и ПСН

ИП обязан вести раздельный учет страховых взносов и распределять их между совмещаемыми видами деятельности. 

Взносы за работников уменьшают налог по тому налоговому режиму, в деятельности на котором эти работники заняты. Если невозможно определить, к какому виду деятельности относится работник, взносы распределяются пропорционально сумме доходов, полученных от осуществления видов деятельности в рамках УСН и ПСН, в общем объеме доходов. Аналогичный порядок применяется при распределении страховых взносов за себя. 

Расчет производится в следующем порядке:

• Определить доходы по каждому виду деятельности за отчетный (налоговый) период по УСН и соответствующие ему календарные месяцы по ПСН в соответствии с НК РФ: по п. 1 ст. 346.17 НК РФ для УСН и по п. 2 ст. 346.53 НК РФ для ПСН.
• Определить сумму доходов по обоим режимам налогообложения нарастающим итогом с начала года (письма Минфина России от 28.04.2010 № 03-11-11/121, от 23.11.2009 № 03-11-06/3/271, от 17.11.2008 № 03-11-02/130 и от 04.09.2008 № 03-11-05/208). 
• Просуммировать указанные доходы и взять полученный результат за 100 %.
• Определить доли доходов, приходящиеся на УСН и ПСН соответственно.
• В тех же долях распределить уплаченные страховые взносы, принимаемые в уменьшение налога по каждому из специальных налоговых режимов.

Пример. За 6 месяцев 2021 года доходы в рамках УСН, определенные по правилам п. 1 ст. 346.17 НК РФ, составили 2 млн рублей. А доходы в рамках ПСН, определенные по правилам п. 2 ст. 346.53 НК РФ, за тот же период составили 1,5 млн рублей. В мае уплачены страховые взносы в размере 5 тыс. рублей.

1. Определим общую сумму доходов по всем видам деятельности: 2 000 000 +1 500 000 = 3 500 000 рублей.
2. Определим долю доходов, приходящуюся на УСН: (2 000 000 × 100 %) / 3 500 000 = 57,14 %.
3. Определим долю доходов, приходящуюся на ПСН: (1 500 000 × 100 %) / 3 500 000 = 42,86 %.
4. Определим долю страховых взносов, уменьшающую авансовый платеж по УСН: 5 000 × 57,14 % = 2 857 рублей.
5. Определим долю страховых взносов, уменьшающих налог при ПСН (стоимость патента): 5 000 × 42,86 % = 2 143 рубля.

Наемные сотрудники только в одном специальном налоговом режиме

Некоторые ИП используют наемный труд только в одном из совмещаемых спецрежимов. В этом случае правила таковы:

• Все работники заняты исключительно в деятельности, облагаемой в рамках УСН — предприниматель вправе уменьшить сумму налога, уплачиваемого в рамках ПСН, на соответствующую часть уплаченных за себя страховых взносов без ограничения в 50 % от суммы налога, установленного п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ. 
• Все работники заняты только в деятельности, облагаемой ПСН — налог при УСН уменьшается на «упрощенную» часть фиксированных взносов без ограничения в 50 % (см. письмо Минфина России от 25.02.2021 № 03-11-11/13087, а также по аналогии письма Минфина России от 25.02.2020 № 03-11-11/13419, от 02.08.2013 № 03-11-11/31222, ФНС России от 09.07.2019 № БС-3-3/6483@). 
• Работники есть в обоих видах деятельности — оба налога уменьшаются с учетом ограничения в 50 %.

Пример. ИП в рамках патента торгует в розницу и нанял продавцов для работы в магазине, а налогом при УСН он облагает доходы от сдачи в аренду недвижимости, где все операции совершает сам.

ИП сможет уменьшить налог при УСН на всю сумму фиксированных взносов, которая приходится на данный вид деятельности. Взносы, уплаченные с зарплаты продавцов, а также часть взносов за себя, приходящаяся на ПСН, будут уменьшать стоимость патента. Но снизить налог за счет этих сумм удастся не более, чем на 50%.

Работники есть не во всех видах деятельности на ПСН

Предприниматели, использующие наемный труд, могут уменьшить стоимость патента на страховые взносы не более чем на 50 процентов. Как разъяснила ФНС России в письме от 02.06.2021 № СД-4-3/7704@, это ограничение действует в отношении всех патентов, периоды которых пересекаются, если хотя бы по одному из них привлечены сотрудники.

Сдавайте отчетность по сотрудникам в ПФР и налоговую через интернет

При применении этих разъяснений нужно учитывать, что речь идет именно о пересечении периодов действия патентов безотносительно к дате фактического трудоустройства. 

Из примера в пункте 2 письма следует, что дата фактического трудоустройства для целей применения 50 % ограничения по патенту не важна. А из примера в пункте 3 следует, что если периоды действия патентов, в одном из которых задействован наемный труд, пересекаются хотя бы на один день, то ограничение применяется ко всем «пересекающимся» патентам. Совмещая эти два вывода, получаем, что даже если работник фактически принят после окончания срока действия одного из патентов, но срок действия этого патента пересекается с тем, по которому принят работник, под ограничение попадут оба патента.

Однако однозначного порядка действий для данной ситуации пока нет ни в НК РФ, ни в письмах ФНС и Минфина. Налоговики в своем письме, к сожалению, сняли далеко не все вопросы.

Пример. ИП получил патент № 1 на срок с марта по июнь и патент № 2 на срок с июня по сентябрь. Работник принят в августе. Тут возможно два варианта:

1. Безопасный. Ограничение в 50 % распространяется и на патент № 1, и на патент № 2, ведь периоды их действия пересекаются.
2. Рискованный. Применить ограничение только к патенту № 2, так как срок действия патента № 1 истек до того, как на работу был принят сотрудник.

В такой ситуации лучший вариант — написать в ИФНС «личное» обращение.

Это правило действует независимо от того получены патенты в одной или в разных ИФНС, а также относятся они к одному или к разным видам деятельности. Связано это с тем, что ограничение установлено не для патента, а для налогоплательщика ПСН. А таковым считается ИП, получивший как минимум один патент. И при получении последующих патентов данный статус уже не изменяется. Следовательно, и ограничение применяется ко всем патентам вне зависимости от места их получения и видов деятельности в них указанных.

Страховые взносы больше платежа по патенту

Если патент получен на срок от шести месяцев до календарного года, он оплачивается двумя частями: ⅓ стоимости — не позднее 90 календарных дней после начала действия патента; оставшиеся ⅔ —  не позднее окончания действия патента. Случается, что страховые взносы за квартал превышают ⅓ от цены патента. Можно ли в такой ситуации не перечислять платеж?

Вести раздельный учет при совмещении УСН и ПСН и готовить отчетность

В НК РФ сказано, что на страховые взносы уменьшается сумма налога, исчисленная за налоговый период, то есть соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 346.51 НК РФ). Казалось бы это значит, что на сумму взносов нужно уменьшать не платеж по ПСН, а полную стоимость патента за весь период его действия. И уплачивать уменьшенную таким образом сумму налога следует в порядке и в сроки, установленные п. 2 ст. 346.51 НК РФ.

Однако ФНС выпустила письмо от 17.11.2021 № СД-4-3/16076@, в котором четко указала на иной порядок уменьшения налога по годовым патентам. Авторы позволили уменьшать каждый платеж, в том числе в полном размере. То есть даже 1/3 суммы, уплачиваемую в первые 90 дней, можно уменьшить до нуля.

Пример. ИП с работниками. Годовая стоимость патента — 60 тыс. рублей, сумма уплаченных в первом квартале страховых взносов — 40 тыс. рублей.

Сумма налога по ПСН к уплате — 30 тыс. рублей (сумма уплаченных страховых взносов превышает 50% от годовой стоимости). Из них 10 тыс. рублей (⅓ налога) нужно уплатить не позднее 90 календарных дней после начала действия патента. В соответствии с новыми разъяснениями первый платеж можно уменьшить на сумму страховых взносов до нуля.

Читайте также

• Патент в 2021 году: новые виды деятельности, налоговый вычет и переход с ЕНВД
• Совмещение патента и УСН в 2021 году
• Как выбрать налоговый режим на 2021 год: изучаем ограничения и считаем налоговую нагрузку
• Налоговые каникулы ИП в 2021 году
• Коронавирусные налоговые каникулы продлили: кому и какие сроки перенесли

Алексей Крайнев, налоговый юрист