Региональный инвествычет по налогу на прибыль

У плательщиков налога на прибыль есть возможность применения регионального инвестиционного налогового вычета. О том, что это такое, когда этот вычет выгодно применять, а когда от него лучше отказаться, мы поговорим в этой статье.

Что такое инвестиционный налоговый вычет

Уникальность инвестиционного налогового вычета (далее — ИНВ, вычет) состоит в том, что законодатель разрешил уменьшать на суммы расходов не налоговую базу, а непосредственно налог. Таким образом, сумму налога можно уменьшить не на 25% понесенных расходов определенного вида, а на всю их величину. Однако есть и некоторые ограничения:

• не использованную в текущем налоговом периоде сумму ИНВ не всегда можно перенести на будущее;
• в некоторых случаях всю сумму ранее использованного вычета придется восстановить с доплатой налога и пеней.

Условия применения инвестиционного налогового вычета

Применение ИНВ — это право налогоплательщика, а не обязанность. Для этого нужно включить соответствующее положение в учетную политику для целей налогообложения (п. 8 ст. 286.1 НК РФ). Перечислим основные условия применения вычета.

1. Вычет применяется в отношении:

• расходов на приобретение основных средств (ОС), их сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования;
• расходов на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и т.п.

При этом указанные вычеты могут применяться одновременно (Письмо Минфина РФ от 11.09.2024 № 03-03-06/1/86571).

2. Вычет применяется в отношении ОС, включенных в 3–10-ю амортизационные группы (в отношении зданий, сооружений и передаточных устройств 8-10 амортизационных групп — если это прямо предусмотрено законом субъекта РФ).

3. Вычет применяется только в случае, если региональным законом введена возможность его использования. При этом субъект РФ может ограничить право применения ИНВ в отношении определенных категорий налогоплательщиков и (или) в отношении определенных категорий ОС.

4. Вычет в любом случае не могут применять участники региональных инвестиционных проектов, резиденты ОЭЗ, СЭЗ, иностранные организации и иные лица, указанные в п. 11 ст. 286.1 НК РФ.

5. Принятое решение об использовании вычета или об отказе от его использования можно изменить не ранее чем через три года, если региональным законом не установлен иной срок. Отказаться от применения ИНВ ранее установленного срока невозможно.

Заполнить, проверить и сдать декларацию по налогу на прибыль через интернет

Попробовать бесплатно

Механизм применения вычета

Сразу отметим, что «внутри» налогового периода весь расчет фактически выполняется каждый раз заново, так как сумма налога (авансовых платежей) считается нарастающим итогом (Письмо Минфина РФ от 23.06.2021 № 03-03-06/1/49389).

Шаг 1. Определяем сумму вычета

Эта сумма будет равна сумме расходов на приобретение (сооружение и т.п.) и (или) модернизацию (реконструкцию и т.п.) ОС, в отношении которых возможно применение ИНВ, за отчетный (налоговый) период. Далее будем называть эту сумму «суммой инвестиционных расходов».

Шаг 2. Определяем сумму, которая относится на уменьшение «федерального» налога на прибыль

Эта сумма составляет 10% величины расходов, определенных в шаге 1, но не более суммы налога, рассчитанной по ставке 5%. Разница между суммой, на которую фактически уменьшен налог на прибыль, и 10% суммы инвестиционных расходов может быть использована в следующих налоговых периодах.

Например, сумма инвестиционных расходов организации за 2025 год составила 3 млн руб. Значит, размер вычета по налогу в федеральный бюджет составит 300 000 руб. (3 млн руб. × 10%). По итогам года налог, подлежащий уплате в федеральный бюджет по общей ставке (8%), определен в сумме 270 000 руб., а по ставке 5% — 168 000 руб. В этом случае сумма вычета, уменьшающая налог в «федеральной» части, составит лишь 102 000 руб. (270 000 руб. – 168 000 руб.). Вычет в размере 198 000 руб. (3 млн руб. × 10% – 102 000 руб.) можно использовать в следующих годах, если возможность переноса вычета не запрещена законом субъекта РФ (п. 9 ст. 286.1 НК РФ).

Шаг 3. Определяем предельную сумму вычета для «регионального» налога на прибыль

Для налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет субъекта РФ, предельная величина вычета определяется также, как и для зачисляемого в федеральный бюджет:

Отметим, что субъект РФ при введении инвестиционного налогового вычета может установить иное (отличное от 5%) значение ставки налога для расчета предельного размера вычета.

Шаг 4. Определяем сумму вычета, которая относится на уменьшение «регионального» налога на прибыль

Величина, которая уменьшает налог, подлежащий уплате в бюджет субъекта РФ, составляет 90% суммы инвестиционных расходов. К этой величине также добавляется сумма вычета (в «региональной» части), перенесенная с прошлых периодов. При этом налог может быть уменьшен не более чем на ПВВ.

Например, сумма инвестиционных расходов организации за 2025 год составила 5 млн руб. По итогам года налоговая база составила 30 млн руб., ПВВ = 30 млн руб. × 17% – 30 млн руб. × 5% = 3,6 млн руб. «Региональная часть» ИНВ составит 90% инвестиционных расходов, то есть 5 млн руб. × 90% = 4,5 млн руб.

Значит, в 2025 году сумма налога, подлежащая уплате в бюджет субъекта РФ, будет уменьшена на 3,6 млн руб. и составит 1,5 млн руб. (30 млн руб. × 17% – 3,6 млн руб.). Остаток «регионального вычета» в сумме 4,5 — 3,6 = 0,9 (млн руб.) может быть перенесен на 2026 и последующие годы применения вычета, если такая возможность не запрещена региональным законом.

Последствия применения инвествычета

Важно, что по ОС, по которым применен вычет, нельзя ни начислять амортизацию, ни применять амортизационную премию в соответствующей части расходов. Этот запрет сохраняется, даже если вычет уменьшил сумму налога (авансового платежа), подлежащую уплате, только частично или не уменьшил ее вовсе, в том числе из-за отмены регионального закона (Письмо Минфина РФ от 16.11.2022 № 03-03-06/1/111785).

Пример 1

ООО «Альфа» применило ИНВ в отношении расходов на приобретение ОС. Фактически только часть расходов на приобретение ОС была использована в уменьшение налога, подлежащего уплате.

Вне зависимости от этого, на оставшиеся расходы на приобретение этого ОС нельзя ни начислять амортизацию, ни применять амортизационную премию.

Если в будущем это ОС будет модернизировано и расходы на модернизацию не будут включены в состав ИНВ (например, к этому времени ООО «Альфа» откажется от применения вычета, или в субъекте РФ отменят соответствующий закон), то расходы на модернизацию можно будет амортизировать, также в отношении таких расходов можно будет применять амортизационную премию (абз. 3 п. 7 ст. 286.1 НК РФ).

Если же расходы на модернизацию также будут включены в состав ИНВ (вне зависимости от того, уменьшат ли эти расходы сумму налога, и если уменьшат, то в какой части), то начисление амортизации и применение амортизационной премии будет невозможно и по расходам на модернизацию.

Пример 2

ООО «Гамма» применило ИНВ в отношении расходов на модернизацию ОС, в отношении расходов на его приобретение вычет не применялся.

В этой ситуации ОС продолжает амортизироваться в части расходов на приобретение (то есть фактически в прежнем порядке, как будто модернизации не было), а по расходам на модернизацию нельзя ни применять амортизационную премию, ни начислять амортизацию.

Кратко назовем также иные последствия применения вычета.

1. При камеральной налоговой проверке декларации, в которой заявлено применение вычета, налоговый орган вправе требовать пояснения или документы, подтверждающие правомерность применения вычета (п. 8.8 ст. 88 НК РФ).

Применение вычета — одно из оснований для признания сделок между российскими взаимозависимыми лицами контролируемыми (пп. 9 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).

Восстановление инвествычета

Если организация продаст ОС, в отношении которого она использовала инвествычет, до окончания срока его полезного использования, то нужно восстановить сумму налога, недоплаченного в связи с применением вычета, и уплатить ее в бюджет с пенями. То же самое нужно сделать и при любом ином выбытии ОС, кроме ликвидации.

Пени рассчитываются со дня, следующего за сроком уплаты недоплаченного налога.

Отметим, что в норме (п. 12 ст. 286.1 НК РФ) речь идет именно о налоге, но не об авансовом платеже, то есть недоплаченная сумма налога определяется только по итогам года (налогового периода), а не отчетных периодов.

Распределение вычета между ОС при его неполном использовании

Как мы видим, при досрочном выбытии ОС недоплаченный налог, подлежащий доплате, определяется только по этому объекту. Это означает, что налогоплательщику необходимо вести учет инвестиционных расходов, уменьшающих сумму уплаченного налога, по каждому объекту ОС в отдельности.

Если расходы на приобретение или модернизацию ОС полностью использованы для уменьшения налога, то проблемы с определением суммы, подлежащей восстановлению и доплате, не возникает. Но как быть если они использованы не полностью и при этом учтены сразу по нескольким объектам ОС?

Никакого порядка для этого случая НК РФ не устанавливает, поэтому налогоплательщику необходимо разработать его самостоятельно и закрепить в учетной политике для целей налогообложения. Представляется, что здесь возможны два варианта:

1. Распределять суммы по всем ОС, по которым используется вычет, пропорционально их стоимости.

2. Использовать инвестиционные расходы для уменьшения налога последовательно по объектам ОС, то есть считать, что пока не полностью «покрыто» одно ОС, расходы по другим вообще не используются.

Заполнить, проверить и сдать декларацию по налогу на прибыль через интернет

Попробовать бесплатно

Применять или не применять

В заключение попробуем ответить на вопрос, когда применение ИНВ выгодно, а когда лучше применять традиционный механизм в виде амортизации. Безусловно, вычет дает возможность получить налоговую выгоду в большем размере, чем «классическая» амортизация. Однако это справедливо только для случая, когда организация платит значительные суммы налога на прибыль.

Иными словами, если доходы организации почти равны ее расходам или даже есть убытки в налоговом учете, применение инвествычета будет невозможно, организация просто «потеряет» расходы на приобретение (модернизацию) ОС. Таким образом, применение инвествычета имеет смысл только тогда, когда есть достаточная для этого налоговая база и, соответственно, сумма налога к уплате.