С 1 января налогоплательщики обязаны в электронном виде реагировать и на требования налоговиков о представлении пояснений по декларации по НДС. Какие запросы и в каких случаях могут направлять налоговики? В каком порядке, в какие сроки и как должны реагировать на эти запросы налогоплательщики?
Когда налоговики могут направлять запросы
При проведении камеральной проверки налоговой декларации по НДС инспекторы имеют право обратиться с запросом к налогоплательщику в следующих случаях (ст. 88 НК РФ):
1. Выявлены ошибки в декларации или обнаружены противоречия между указанными в ней данными и сведениями, которые имеются у налоговиков. Основанием для предъявления требования может стать любое обнаруженное расхождение между декларацией и массивом данных, с которыми сверяются налоговики. При этом ошибки и расхождения необязательно ведут к занижению налога или свидетельствуют об этом, в п. 3 ст. 88 НК РФ нет каких-то дополнительных требований к ним. В данном случае инспекторы могут потребовать не только пояснения, но и «уточненку».
2. В «уточненке» уменьшена сумма налога к уплате в результате увеличения вычета или уменьшения суммы облагаемых операций. При этом не важно, какова была причина подачи «уточненки». Налоговики могут потребовать пояснения и тогда, когда уточнение суммы налога связано с обычной, в том числе арифметической, ошибкой в первоначальной декларации.
3. В декларации заявлены налоговые льготы, значит, ИФНС может потребовать подтверждающие их документы. В НК РФ нет отдельной статьи, в которой были бы перечислены налоговые льготы, но в ст. 149 названы операции, которые освобождены от НДС, однако не все из них являются налоговыми льготами. На это еще в 2014 году обратил внимание Пленум ВАС РФ (п. 14 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33). Судьи отметили, что льготой в том значении, которое этому термину придается в ст. 56 НК РФ, можно признать только те пункты и подпункты ст. 149 НК РФ, которые предоставляют преференции отдельным категориям налогоплательщиков.
Например, к льготным относятся операции, которые совершаются столовыми образовательных и медицинских организаций, религиозными организациями и общественными организациями инвалидов, коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и палатами (пп. 5 п. 2, пп. 1–2 и 14 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Операции, поименованные в ст. 149 НК РФ, но не имеющие своей целью предоставление определенной категории лиц преимуществ по сравнению с другими лицами, совершающими такие же операции, льготой не признаются. Это специальные правила налогообложения соответствующих операций. Соответственно, и право потребовать дополнительные документы у налоговиков возникает не по каждой декларации, где заявлены операции, указанные в ст. 149 НК РФ. Например, в случае предоставления займов такого права у налоговиков не будет (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Перечень ситуаций, когда у налоговиков в рамках камеральной проверки декларации возникает право что-либо потребовать от налогоплательщика, весьма ограничен. При этом в каждом из перечисленных случаев инспекторы могут требовать только определенные виды сведений.
4. В декларации заявлено возмещение налога. Это возможно только тогда, когда сумма вычетов, заявленных в декларации, выше, чем исчисленная сумма НДС по облагаемым операциям (ст. 176 НК РФ). Соответственно, «нулевые» декларации, а также обычный возврат переплаты по налогу в порядке ст. 78 НК РФ права на истребование дополнительных документов налоговикам не дают.
5. Сведения об операциях, приведенные в декларации по НДС, расходятся с данными, которые указали в своих декларациях по НДС другие налогоплательщики, и такие расхождения свидетельствуют о занижении суммы налога или о завышении суммы к возмещению. Обратите внимание, п. 8.1 ст. 88 НК РФ содержит четкое ограничение: право обратиться к налогоплательщику у инспекторов возникает не при любых расхождениях, а только при тех, которые свидетельствуют о занижении НДС или завышении суммы к возмещению.
Причем в НК РФ использована формулировка «свидетельствуют», а не «могут свидетельствовать». Это значит, что формально направлять запрос покупателю просто потому, что, к примеру, продавец не отразил в своей декларации данные о реализации, в отношении которой заявлен вычет, неправомерно. Ведь этот факт еще не свидетельствует, а лишь только может свидетельствовать о занижении суммы налога. Равно как не соответствует тексту п. 8.1 ст. 88 НК РФ и направление запроса в ситуации, когда у инспекции нет сведений о материальных ресурсах (транспорте, помещениях, работниках) компании, выписавшей счет-фактуру, на основании которого заявлен вычет. Ведь в этом случае вообще нет расхождения между данными, указанными в декларациях.
Снижайте налоговые риски — отвечайте на требования в Контур.НДС+
Что и как: зависит от основания
Перечень ситуаций, когда у налоговиков в рамках камеральной проверки декларации возникает право что-либо потребовать от налогоплательщика, весьма ограничен. При этом в каждом из перечисленных случаев инспекторы могут требовать только определенные виды сведений. Обязательная электронная форма представления информации установлена НК РФ также не для всех видов требований, которые могут направляться инспекторами. Смотрите ниже в таблице, что могут запросить инспекторы по каждому основанию и в какой форме нужно представлять ответ.
| Ситуация | Что могут потребовать | Электронный ответ обязателен |
|---|---|---|
| Ошибки в декларации или противоречия между указанными в ней данными и сведениями, которые имеются у налоговиков | Пояснения или уточненную декларацию | Да |
| «Уточненка», в которой уменьшена сумма налога к уплате | Пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей налоговой декларации | Да |
| В декларации заявлены льготы | Документы, подтверждающие льготу | Нет |
| В декларации заявлен НДС к возмещению | Документы, предусмотренные ст. 172 НК РФ и подтверждающие право на вычет | Нет |
| Сведения об операциях, указанные в декларации по НДС, расходятся с данными, которые указали в своих декларациях по НДС другие налогоплательщики, и такие расхождения свидетельствуют о занижении суммы налога или о завышении суммы к возмещению | Счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к «порочным» операциям | Нет |
Как видим, круг документов, которые могут истребоваться у налогоплательщика детализирован только для тех ситуаций, когда ответ в инспекцию должен направляться в бумажной форме. В отношении же электронной коммуникации законодатель оперирует термином «пояснения», который, по сути, не предполагает представления каких-либо документов, а подразумевает некие разъяснения в свободной форме. Тот факт, что понятие «пояснения» неравноценно понятию «документы», подтверждает содержание п. 4 ст. 88 НК РФ. В нем сказано, что вместе с пояснениями налогоплательщик вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию. И одновременно на инспекторов возложена обязанность по рассмотрению таких документов (п. 5 ст. 88 НК РФ).
Подведем итог. Введенный с начала 2017 года электронный документооборот в рамках камеральной проверки затронул только два из пяти случаев, когда инспекторы могут предъявить организации дополнительные требования. При этом в электронной форме отвечать нужно исключительно на требование о представлении пояснений. Требовать представления документов в электронной форме инспекторы не могут. А вот налогоплательщик по своей инициативе такие документы может приложить к запрошенным пояснениям. И тогда инспекторы обязаны будут их рассмотреть.
Исключайте возможность ошибки при ответе на требование
Ответственность
Напомним, что после получения требования нужно сразу направить в ИФНС квитанцию о приеме — независимо от того, согласны вы с требованием или нет (п. 5.1 ст. 23 НК РФ). Иначе возможно приостановление операций по банковским счетам (пп. 2 п. 3 ст. 76 НК РФ).
По общему правилу пояснения должны быть представлены в течение пяти рабочих дней (п. 3 ст. 88 и п. 6 ст. 6.1 НК РФ). За невыполнение этой обязанности предусмотрен штраф в размере 5 000 ₽ (п. 1 ст. 129.1 НК РФ), при повторном нарушении он возрастает до 20 000 ₽ (п. 2 ст. 129.1 НК РФ). Но при этом ответственность наступает только за неправомерное деяние и только в тех случаях, когда у налогоплательщика есть обязанность представить пояснения в инспекцию (п. 1 ст. 129.1 НК РФ). А это значит, что штраф может быть взыскан, только если одновременно выполняются два условия:
1) инспекция в соответствии с НК РФ имела право требовать от плательщика НДС именно пояснения;
2) налогоплательщик такие пояснения в установленный НК РФ срок не представил (или представил не в электронной форме).
При этом ни налоговое законодательство, ни судебная или административная практика не дают ответа на главный вопрос: что считать «пояснением» для целей ст. 88 и 129.1 НК РФ. Оно и понятно, ведь ответственность за непредставление пояснений появилась только в этом году.
Даже в тех случаях, когда вы считаете, что требование о представлении пояснений направлено неправомерно, представьте в инспекцию документ под названием «Пояснения», в котором со ссылкой на ст. 88 НК РФ можно привести любую информацию, которую налогоплательщик сочтет необходимой. Например, можно просто подтвердить, что данные, указанные в декларации, верны, соответствуют первичным документам и счетам-фактурам, имеющимся у организации. Это, на наш взгляд, самый простой способ избежать конфликта с налоговыми органами.
Кроме того, если требование предъявлено с нарушением ст. 88 НК РФ, его можно обжаловать:
1. Обжаловать можно само требование о представлении пояснений. Такое превентивное обжалование позволяет в случае проигрыша продолжать отстаивать свои интересы, учитывая контраргументы, которые были использованы инспекцией для доказательства своей правоты. Но при этом по правилам ст. 138 НК РФ обжалование требования не освобождает налогоплательщика от обязанности по его исполнению. А значит, если обжалование окажется неудачным, штраф придется заплатить.
Чтобы обезопасить себя от штрафа, нужно в установленные для представления пояснений сроки направить в инспекцию информационное сообщение, озаглавленное «Пояснение», в котором указать свое мнение и то, что требование обжаловано в порядке, установленном ст. 138 НК РФ. В результате даже если обжалование окажется неудачным, оснований для штрафа по ст. 129.1 НК РФ не будет, так как пояснения были представлены своевременно и в нужном формате. А содержание пояснений законодательством пока не урегулировано.
2. Обжаловать требование можно и постфактум, дождавшись, когда инспекция вынесет решение о взыскании штрафа, которое и будет предметом обжалования, но в случае проигрыша придется заплатить штраф.
Алексей Крайнев, налоговый юрист
